Причем подобное поведение может быть отнесено к правонарушению только при условии его общественной опасности, т. е. при условии включения в себя наличия вреда. Причиняя вред обществу, правонарушитель создает определенную юридическую опасность или злоупотребляет правом. Противоправность в этом случае как раз и является юридическим выражением общественной опасности деяния, его вредности для общества. Противоправное деяние при этом становится правонарушением только в случае свободного волеизъявления правонарушителя, когда оно является виновным поведением1.
Таким образом, налоговое правонарушение — противоправное (совершенное в нарушение налогового законодательства), виновное деяние (действие или бездействие) лица, связанное с неисполнением или ненадлежащим исполнением налоговой обязанности, за которое установлена юридическая ответственность. Необходимо учитывать, что в данном случае
См. подробнее: Теория государства и права: Курс лекций /Под ред. А. Н, Ма-тузова и А. В. Малько. -М.. 1997. С. 527-528.
170
Глава 22. Ответственность ш нарушение налогового законодательства
речь идет о налоговой обязанности в широком смысле, включающей полный комплекс налоговых обязанностей (по исчислению, уплате налогов и сборов, осуществлению налоговой отчетности), а не исключительно об уплате-налоговых платежей.
Под составом правонарушения понимается установленная правом совокупность признаков, при наличии которых деяние лица признается правонарушением''.
Объектом правонарушения являются общественные отношения, регулируемые и охраняемые правом. В сфере налогового права такими отношениями являются отношения, регулирующие установленный порядок реализации налоговой обязанности налогоплательщиком, порядок исчисления, уплаты, взимания налогов, налоговой отчетности и налогового контроля. Фактически объектом налогового правонарушения являются финансовые интересы государства, охватывающие процесс формирования централизованных денежных фондов.
Объективная сторона правонарушения показывает его выражение вовне. Содержание объективной стороны образуют противоправное деяние, его общественно вредные последствия, причинная связь между деянием и наступившими последствиями. Объективная сторона налогового правонарушения характеризуется противоправностью действия (бездействия) субъекта, за которое установлена юридическая ответственность. Этот элемент состава налогового правонарушения характеризует внешние проявления правонарушения в объективной действительности (момент совершения (окончания) правонарушения, способ, повторность и т. д.).
Субъектом правонарушения признается достигшее определенного возраста деликтоспособное, вменяемое лицо, на которое в соответствии с действующим законодательством может быть возложена юридическая ответственность.
Субъективная сторона правонарушения характеризует внутреннюю сторону правонарушения (в отличие от объективной стороны, детализирующей внешнее проявление правонарушения), отражающую индивидуальную волю лица, направленную на достижение определенных целей, конкретизирующую психические процессы, происходящие в его сознании. С субъективной стороны правонарушение характеризуется наличием вины (психическим отношением лица к содеянному). Степень ее вместе с мотивом, целью правонарушения зависит от характера оценки
171
_ _ __ОБЩА_Я ЧАСТЬ _ ___
правонарушителем своих деяний, предвидения общественно опасных последствий этого.
Законодательно закрепить конкретные составы налоговых правонарушений целесообразно по двум направлениям:
— материальные составы, связанные в основном с сокрытием или занижением дохода, прибыли;
— формальные составы, состоящие в непредставлении или несвоевременном представлении в налоговый орган необходимых документов.
Такое деление позволит сформировать общие подходы при дифференциации санкций, заложить определенные, устойчивые критерии. Так, по материальным составам речь может идти о размере сокрытой или заниженной прибыли, дохода, в зависимости от чего и варьировались бы санкции и даже вид ответственности. По документальным составам подобным критерием может быть срок задержки документов, их характер.
22.3. Классификация налоговых правонарушений
Классификация налоговых правонарушений может осуществляться по различным критериям.
а) в зависимости от объекта:
— сокрытие дохода;
— занижение дохода;
— отсутствие учета объекта налогообложения или ведение его учета с нарушением установленного порядка;
— несвоевременная уплата налога;
— непредставление документов и иной информации и т. д.;
б) в зависимости от направленности деяний:
— правонарушения против системы налогов;
— правонарушения против прав и свобод налогоплательщиков;
— правонарушения против порядка ведения бухгалтерского учета и отчетности;
— правонарушения против контрольных функций налоговых органов и т. д.;
в) в зависимости от характера санкций и отраслей, их регулирующих:
— уголовная;
172
Глава 22. Ответственность за нарушение налогового законодательства
— административная;
— финансовая.
г) в зависимости от степени общественной опасности:
— налоговые преступления;
— налоговые проступки.
В основе классификации налоговых правонарушений лежат две группы критериев, которые и позволяют отнести конкретное правонарушение к определенному виду.
1. Количественные'.
— срок уклонения, непредставления отчетности по налогам и сборам;
— размер неуплаченных, сокрытых сумм налогов, сборов.
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 64 65 66 67 68 69 70 71 72 73 74 75 76 77 78 79 80 81 82 83 84 85 86 87 88 89 90 91 92 93 94 95 96 97 98 99 100 101 102 103 104 105 106